2018年8月31日，十三屆全國人大常委會第五次會議表決通過關(guān)于修改個人所得稅法的決定。此次個人所得稅（以下簡稱“個稅”）改革，不同于以往的“內(nèi)部裝修”，而是一次“結(jié)構(gòu)再造”，因此備受國內(nèi)外廣泛關(guān)注。
稅收，國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱
黨的十八屆三中全會提出，“全面深化改革的總目標是完善和發(fā)展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”，并賦予財政以“國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”的特殊地位。黨的十九大報告進一步明確提出，加快建立現(xiàn)代財政制度，深化稅收制度改革。這是中央對改革目標的重新定位，也是對財稅改革的重新定位，更是我們觀察和思考本輪個稅改革的出發(fā)點和落腳點。
由此可見，稅收制度改革不僅僅是籌集財政收入，更要推進國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。稅收如何才能推進國家治理的現(xiàn)代化？總的來說，就是要充分發(fā)揮稅收在國家治理中的各項功能，建設(shè)現(xiàn)代稅收制度。從經(jīng)濟治理方面來看，稅收的功能包括財政收入功能、收入分配功能、資源配置功能和經(jīng)濟穩(wěn)定功能。從政治治理方面來看，稅收具有提高納稅人意識、加強對政府監(jiān)督的功能。從社會治理來看，稅收具有促進社會和諧、提高社會參與的功能。從文化治理來看，稅收促進社會信用建設(shè)、提高人民法治意識的功能。因此，本輪個稅改革，不僅僅是對納稅人負擔的調(diào)整，更是全面建設(shè)和發(fā)揮經(jīng)濟治理、政治治理、社會治理、文化治理等功能，促進國家治理現(xiàn)代化的一次改革。
現(xiàn)行個稅制度無法適應(yīng)國家治理需要
我國現(xiàn)有個稅制度，建立于改革開放初期，不斷完善至今。其重要特點是分類課征，即將個人收入劃分為工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、利息、股息、紅利所得、財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得、其他所得等11類收入，每類收入分別規(guī)定扣除標準和稅率。隨著個人收入的不斷增加，個人所得稅制越來越不能適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展和國家治理現(xiàn)代化的需要，主要表現(xiàn)在以下幾個方面。
第一，分類征收，無法體現(xiàn)個人真實納稅能力，對收入分配的調(diào)節(jié)有限，甚至會導致稅負不公。而其優(yōu)點在于稅制簡化，征收簡便，但卻存在功能落后的缺陷，目前世界上的中等收入和高收入國家中，實行類似中國的分類征收個人所得稅制的國家已十分少見。
第二，個人所得稅收入主要來源于工資薪金所得，勞動收入稅負相對較重。統(tǒng)計顯示，分收入項目看，各項在全部個人所得稅收入中的占比如下，工資薪金個人所得稅約占65%，勞務(wù)報酬約占3%，稿酬和特許權(quán)使用費不足1%，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓約占11%，股息、紅利約占10%，個體工商戶及承包承租經(jīng)營約占7%。
第三，分類征收對征管要求較低，主要通過支付單位扣繳的方式征收。因此，工資薪金等方便扣繳的收入，征收率高，而沒有扣繳義務(wù)人，需要自主申報的項目，個人所得稅征收和繳納情況較差，納稅人稅收遵從度較低。例如，個人出租住房所得納稅額和繳納率較低，以及對年薪超過12萬的個人，納稅人自行申報不充分。
第四，自主申報率低，不利于納稅意識的培養(yǎng)。由于個人所得稅主要通過單位代扣代繳，廣大納稅人與稅務(wù)機構(gòu)很少直接接觸，也很少直接申報納稅。雖然納稅人是個人所得稅的實際負擔者，但是由于并非通過其自己申報繳納，很多人對所負擔的稅收感覺不直接、不明顯。這不利于全社會納稅意識的培養(yǎng)和提高，也不利于納稅人對政府約束監(jiān)督機制的建立。在發(fā)達市場經(jīng)濟國家中，稅收作為納稅人與國家間政治紐帶，作用十分突出。納稅人在國家和政府的事務(wù)決策中，發(fā)揮著極其重要的監(jiān)督和決定作用。
第五，由于制度設(shè)計和征管技術(shù)等原因，個人所得稅漏洞較多，偷漏稅較為普遍，不利于社會誠信和法治文化的建設(shè)。例如，在工薪階層個稅由單位足額代扣代繳的同時，不少企業(yè)主以及收入來源較多的高收入者，往往有更多的渠道和途徑來規(guī)避繳稅，甚至偷逃稅款。這不僅不利于實現(xiàn)稅收公平，也破壞了誠信和法治環(huán)境，是對國家治理現(xiàn)代化的背離。
個稅改革，向國家治理現(xiàn)代化邁出關(guān)鍵一步
實行分類與綜合相結(jié)合的個稅改革，已提出多年，并成為我國個稅改革的共識，但任何改革都難以一蹴而就，個稅改革亦是如此。此次個稅改革，終于實現(xiàn)了質(zhì)的突破，顯示出將從多方面完善個稅功能的強烈信號，也使個稅改革真正駛上促進國家治理現(xiàn)代化的道路，具體表現(xiàn)如下：
一是有利于完善財政收入功能，保持國家財政收入穩(wěn)定。實行分類與綜合改革后，雖然對于低收入者來說將降低稅收負擔，但是對于高收入者來說，若對其工資薪金、稿酬、特許權(quán)使用費、勞務(wù)報酬四項勞動收入綜合征稅后，將適用更高的稅率，可能會提高其稅收負擔。加之，以“金稅三期”為依托的稅收征管信息化系統(tǒng)的使用，偷漏稅現(xiàn)象將會大大減少。從總體來看，預期改革后個人所得稅的收入規(guī)模將進一步上升。這也完全符合中央提出的，逐步降低間接稅比重并逐步提高直接稅比重的稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化方向。尤其值得一提的是，由于特朗普稅改，美國企業(yè)所得稅負擔大幅降低，全球企業(yè)稅收競爭加劇，中國企業(yè)原本較重的稅收負擔將難以為繼，必然逐步降低。此時的個稅改革，有利于不斷完善財政收入功能，保持國家財政收入穩(wěn)定。
二是有利于完善收入分配功能，縮小貧富差距。研究表明，我國實行的分類個人所得稅雖然具有調(diào)節(jié)收入分配的功能，但其對于基尼系數(shù)的降低力度微弱。主要原因在于，個人所得稅收入規(guī)模較小，并且分類征收無法真正體現(xiàn)個人的真實納稅能力。從發(fā)達國家實踐經(jīng)驗來看，在政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟、干預市場的各種手段中，稅收是調(diào)節(jié)收入分配的重要政策工具。隨著我國個人所得稅綜合制度的實現(xiàn)，提高個人所得稅收入規(guī)模，以及調(diào)整稅費扣除制度和稅率結(jié)構(gòu)，預期我國個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能將會不斷增強，調(diào)節(jié)效果也將日益顯著。
三是有利于優(yōu)化資源配置功能，使人民生活更加幸福。本次個稅改革，提高了扣除標準，草案將綜合所得的基本減除費用扣除標準提高到5000元/月，并擴大了扣除范圍，允許將子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息和住房租金支出從綜合收入中扣除。這些扣除項目均是與個人生活密切相關(guān)的支出項目，有利于降低家庭的教育支出、醫(yī)療支出、住房貸款和租房支出負擔，從而降低勞動力負擔，促進人力資本成長，使普通居民生活成本降低，讓人民生活更幸福。這也將進一步增加居民對這些產(chǎn)品和服務(wù)的需求，從而促進資源進一步流入相關(guān)產(chǎn)業(yè)，更好地服務(wù)于居民生活。
四是有利于發(fā)揮自動穩(wěn)定器功能，保持經(jīng)濟穩(wěn)定。綜合個人所得稅，又被經(jīng)濟學家比喻為經(jīng)濟的“自動穩(wěn)定器”，其對經(jīng)濟的穩(wěn)定調(diào)節(jié)機制主要在于，對個人的綜合所得實行綜合征稅，適用統(tǒng)一的超額累進稅率。當經(jīng)濟過熱時，個人收入增加，可能會適用更高的稅率，降低其稅后所得，降低個人投資和消費需求，以抑制經(jīng)濟過熱。而當經(jīng)濟衰退，個人收入下降時，則適用較低稅率，稅收負擔下降，具有抑制經(jīng)濟進一步衰退的作用。在分類個人所得稅制下，這一作用難以發(fā)揮，隨著未來綜合個人所得稅的實行，我國個人所得稅“自動穩(wěn)定器”的功能將得到更好的發(fā)揮。
五是有利于提高納稅人意識，增加納稅人政治參與度。目前我國個人所得稅主要通過源泉扣繳方式征收，對年收入超過12萬元以及收入來源較多等情況，需要納稅人自主申報。但總體來看，自主申報并不普遍，廣大個人所得稅納稅人并不直接向稅務(wù)機關(guān)申報納稅。這在一定程度上降低了納稅人對于其所負擔稅收的感知程度，不利于納稅人意義的提高。此次改革后，將普遍實行源泉扣繳和個人自主申報結(jié)合的納稅方式，由扣繳義務(wù)人按月或按次預扣稅款，年終時居民個人再進行納稅申報，辦理所得稅匯算清繳。為了提高納稅人自主申報的積極性，預扣稅款應(yīng)超過應(yīng)繳稅款，個人只有自主申報才有可能獲得退稅。這樣將提高納稅人的遵從度和自主納稅申報率，從而提高納稅人意識。納稅人意識的提高又將提高其政治參與度。譬如，納稅人更加關(guān)注政府對稅款的使用，從而進一步發(fā)揮納稅人對政府的監(jiān)督功能。
六是有利于加強政府信息化管理能力，提高政府社會治理效率。實行綜合個人所得稅制度，將對稅收征管提出更高的要求。面對廣大自然納稅人，稅務(wù)機關(guān)原有針對企業(yè)的管理模式和能力將會無法適應(yīng)。因此，提高稅收征管的重點在于能夠?qū){稅人涉稅信息進行有效監(jiān)控。隨著我國“金稅三期”工程的推進，利用信息化手段和大數(shù)據(jù)技術(shù)，完全可以解決個人所得稅的征管問題。個人所得稅的征管系統(tǒng)至少將包含如下管理子系統(tǒng)：第一是個人收入監(jiān)控系統(tǒng)，通過稅務(wù)與金融、社保、房產(chǎn)等部門的數(shù)據(jù)共享，全面監(jiān)控個人的收入；第二是個人所得稅代扣代繳系統(tǒng)，稅務(wù)機關(guān)通過此系統(tǒng)全面掌握個人被代扣代繳的每一筆收入和稅款；第三是個人申報系統(tǒng)，通過此系統(tǒng)，稅務(wù)機關(guān)可以詳細掌握個人的申報信息；第四是交叉稽核系統(tǒng)，通過此系統(tǒng)，利用相關(guān)數(shù)據(jù)分析手段，對上述三個系統(tǒng)的信息進行交叉稽查，以發(fā)現(xiàn)計算錯誤和偷稅漏稅等問題；第五是個人信用系統(tǒng)，將納稅信用這一個人信用的重要組成部分納入該系統(tǒng)，以接受社會查詢。隨著國稅和地稅合并，為個人所得稅的綜合征收提供了更加有利的條件。
個稅改革使命重大、任務(wù)艱巨
本次個稅改革，承擔著提高國家治理現(xiàn)代化的重大使命，具有基礎(chǔ)和支柱作用。然而，從目前草案內(nèi)容來看，基于國家治理現(xiàn)代化目標的個稅雖說開啟了個稅改革的新時代，但僅僅算是“破土動工”，真正實現(xiàn)這些功能，還有很長的路要走，任務(wù)仍然十分艱巨。
從稅收制度來看，現(xiàn)有方案尚不完善，還有很多地方有待進一步研究并出臺相關(guān)的實施條例。例如，將征稅標準提高到5000元/月，其依據(jù)如何，目前并沒有解釋；又如，子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息和住房租金支出，可全額扣除還是限額扣除，如果限額扣除，限額標準該如何制訂；此次綜合個人所得稅改革并未考慮以家庭為納稅單位，不同家庭收入結(jié)構(gòu)不同，會導致其稅收負擔不公平，同時住房貸款利息、房租支出、子女教育支出的扣除，以家庭為單位扣除會更加合理；現(xiàn)有扣除范圍中，還有很多項目尚未納入，如捐贈支出、損失支出、贍養(yǎng)老人支出等；在我國人口老齡化背景下，如何在個稅中增加對相關(guān)支出的扣除和相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，以及如何減輕“二孩”家庭撫養(yǎng)子女的負擔；代扣代繳稅額制度如何調(diào)整；費用扣除該以何種形式更加公平有效，如該采用費用扣除還是稅額抵免或二者配合使用等，都亟待作出明確規(guī)定。
從稅收征管來看，目前利用大數(shù)據(jù)和信息技術(shù)實現(xiàn)對綜合個人所得稅的征管，技術(shù)上并不存在困難，但需要對《中華人民共和國稅收征管法》進行相應(yīng)的修改，以法律的形式明確稅務(wù)機關(guān)從相關(guān)部門、企業(yè)、個人獲取信息的權(quán)利。另外，就是需要在大數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，開發(fā)出相應(yīng)模型進行數(shù)據(jù)處理，以適應(yīng)自然人納稅人時代的稅收管理。
（作者為中央財經(jīng)大學財政稅務(wù)學院教授，中央財經(jīng)大學稅收與公共政策研究中心主任）
【注：本文系國家社科基金重大項目“構(gòu)建以反貧困為核心的面向家庭和個人公共轉(zhuǎn)移支付制度研究”（項目編號：18VSJ071）的階段性研究成果】
【參考文獻】
①《個稅改革料實現(xiàn)新突破》，新華網(wǎng)，2018年6月14日。
責編/賈娜 美編/宋揚
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